| 问题 | 违法的“遗产税”条款 |
| 释义 | 《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知》(国税发[2006]144号，以下简称第114号文件)是一份加强房地产交易中个人无偿赠与不动产行为税收管理的部门规章性文件，属于部门规章之外的其他规范性文件。 该文件第一(一)1规定，“个人向他人无偿赠与不动产，包括继承、遗产处分及其他无偿赠与不动产等三种情况。”第一(二)规定了关于个人无偿赠与不动产契税、印花税税收管理问题，“对于个人无偿赠与不动产行为，应对受赠人全额征收契税，在缴纳契税和印花税时，纳税人须提交经税务机关审核并签字盖章的《个人无偿赠与不动产登记表》，税务机关(或其他征收机关)应在纳税人的契税和印花税完税凭证上加盖'个人无偿赠与'，在《个人无偿赠与不动产登记表》中签字并将该表格留存。税务机关应积极与房管部门沟通协调，争取房管部门对持有加盖'个人无偿赠与'印章契税完税凭证的个人，办理赠与产权转移登记手续，对未持有加盖'个人无偿赠与'印章契税完税凭证的个人，不予办理赠与产权转移登记手续。” 暂且不论“遗产处分及其他无偿赠与不动产”的规定，上述规定至少确立了一条规则：个人以继承方式受赠不动产的，应当缴纳契税和印花税，否则房管部门不予办理赠与产权转移登记手续。这样就是对继承不动产的个人征税，所以有人称之为中国的“遗产税条款”。 但是，根据我国现行法的规定，国家税条总局第114号文件的这条规定违反了法律、行政法规的规定，应当属于无效的行政规定，对有关当事人、法院及房管部门等不具有规范性效力。理由有二：第一，国家税务总局第114号文件关于继承不动产的个人也应当缴纳契税和印花税的规定，超越了法定征收契税的情形，没有法律依据。 与第114号文件最相关的行政法规是《中华人民共和国契税暂行条例》(国务院令第224号)。该行政法规第一条规定，“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。”;第二条规定，“本条例所称转移土地、房屋权属是指下列行为：(一)国有土地使用权出让;(二)土地使用权转让，包括出售、赠与和交换;(三)房屋买卖;(四)房屋赠与;(五)房屋交换。前款第二项土地使用权转让，不包括农村集体土地承包经营权的转移。” 此外，《中华人民共和国契税暂行条例》中不存在兜底条款、也没有规定例外情形。也就是说个人应当缴纳契税的情形只有其规定的5种情形，而这5种情形中并无个人“继承”不动产这种情形。我国《继承法》规定了继承与被继承的种类及主体。根据我国《继承法》第5条的规定，继承包括法定继承与遗嘱继承两种。根据《继承法》第10条的规定，法定继承人包括：第一顺序继承人：配偶、子女、父母;第二顺序继承人：兄弟姐妹、祖父母、外祖父母。继承开始后，由第一顺序继承人继承，第二顺序继承人不继承。没有第一顺序继承人继承的，由第二顺序继承人继承。我国《继承法》所说的子女，包括婚生子女、非婚生子女、养子女和有扶养关系的继子女;所说的父母，包括生父母、养父母和有扶养关系的继父母。另外，根据我国《继承法》第16条的规定，“公民可以依照本法规定立遗嘱处分个人财产，并可以指定遗嘱执行人。” 而且《最高人民法院关于贯彻执行<中华人民共和国继承法>若干问题的意见》第38条规定，“遗嘱人以遗嘱处分了属于国家、集体或他人所有的财产，遗嘱的这部分，应认定无效。公民可以立遗嘱将个人财产指定由法定继承人的一人或者数人继承。公民可以立遗嘱将个人财产赠给国家、集体或者法定继承人以外的人。”根据这两条规定，遗嘱继承人的范围等同于法定继承人。 从上述规定可知，第114号文件规定的应当缴纳契税和印花税的继承人的范围限于我国《继承法》第10条规定的“法定继承人”之内。然而《中华人民共和国契税暂行条例》并没有规定这些依法接受死者合法遗留的不动产的个人，即继承不动产的个人应当缴纳契税，也就是说，不动产继承人，无论是法定继承人，还是遗嘱继承人皆不承担缴纳契税及相应印花税的义务。据此，国家税务总局第第114号文件关于继承不动产的个人也应当缴纳契税和印花税的规定，超越了行政法规规定的主体种类，且没有其他法律依据。 第二，根据我国《立法法》的规定，第114号文件中“个人以继承方式受赠不动产的，应当缴纳契税和印花税，否则房管部门不予办理赠与产权转移登记手续”的规定属于越权制定的条款，违法无效，应当被撤销。 首先，《立法法》第8条第6项规定，“对非国有财产的征收”;第8项规定，“本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”属于法律保留的事项。第114号文件规定的“继承不动产的的个人应当缴纳契税和印花税”，即属于规定了对“对非国有财产的征收”，又属于规定了“税收”制度。根据《立法法》第9条的规定，有权规定这些的最低位价的法也应当是根据授权制定的行政法规。即使部门规章也无权染指，更勿论其他规范性文件了。 其次，《立法法》第71条规定，部门规章规定的事项应当属于执行法律或者国务院的行政法规、决定、命令的事项。第114号文件仅属于部门规章性的规范性文件，并不属于法的范围。作为法的部门规章都应当属于执行性立法，必须有上位法依据，否则即属于越权立法等。又由于部门规章的效力低于宪法、法律、行政法规，没有上位法依据的部门规章是违法的规章。“举重以明轻”，第114号文件更应当如此，它更不应当在没有法依据的情形下越权制定，因此是违法的，对当事人、法院，以及房屋管理部门不具有法的拘束力。虽然基于行政行为的公定力、确定力及拘束力原理，相对人应当受到已作出的行政行为的拘束，但是对于明显违法的行政行为应当认为是自始无效，相对人有权不服从或遵守。当然如果受到阻碍，最有效的方式还是请求法院作出裁判，通知房管部门协助执行。 在贫富分化相当严重、基尼系数(21世纪初某年的是0.437)已超过危险线的中国当下，适当征收遗产税不失为调节国民收入差别、治理两极分化的有力手段。其政治、经济与社会方面的正当性不容全部否定。但是，作出这种规定的权力最好由人民经由其代表大会来行使、继承不动产的的个人是否应当缴纳契税和印花税也应当最好由法律作出规定。国家税条总局第114号文件规定的，“个人以继承方式受赠不动产的，应当缴纳契税和印花税，否则房管部门不予办理赠与产权转移登记手续”，即所谓的遗产税条款，属于越权制定的、违法的行政规定。 引用法条： [1]《中华人民共和国继承法》第五条 [2]《中华人民共和国立法法》第八条 [3]《中华人民共和国立法法》第九条 [4]《中华人民共和国继承法》 [5]《中华人民共和国继承法》 [6]《中华人民共和国立法法》第七十一条 [7]《中华人民共和国契税暂行条例》第一条 [8]《中华人民共和国契税暂行条例》第二条 [9]《个人无偿赠与不动产登记表》 [10]《最高人民法院关于贯彻执行若干问题的意见》第三十八条 [11]《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题通知》 |
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